直接原価計算の基礎 — 製品在庫に含まれる固定製造費で利益をつなぐの講義・例題

直接原価計算の基礎 — 製品在庫に含まれる固定製造費で利益をつなぐをオリジナル解説・例題・演習で学ぶ。日商簿記2級・工業簿記、2026年度範囲。

日商簿記2級・工業簿記 / 2026年度範囲（2027年3月31日まで） / オリジナル教材

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直接原価計算は「直接費だけ」ではない

直接原価計算（変動原価計算）は、原価を固定・変動に分け、製品には変動製造原価を集める考え方です。製造固定費は当期発生額を当期の期間費用とします。「直接」という名称を、特定製品へ直接追跡できる費用だけ、という意味に置き換えません。変動製造間接費も製品原価に入り、直接追跡できる固定製造費は期間費用になる場合があります。

売上高から変動売上原価と変動販売管理費を引いた貢献利益で、当期の固定費をどれだけ回収しているかを見られます。第10章のCVPとの接点ですが、本章は在庫を含む利益表示・固定費調整の基礎です。固定費を不要・無視できる費用とする方法ではありません。

二つの分類軸で製品原価の境界を決める

まず製造の費用か、販売・管理の費用かを分け、その中で変動・固定を分けます。変動製造費は両方式の製品原価です。製造固定費は全部原価計算では製品原価、直接原価計算では期間費用です。変動販売管理費と固定販売管理費は、どちらの方式でも製品に含めません。

「全部」とは、この比較では製造原価の固定部分も含むという意味です。販売部門の広告費や事務所費まで製品へ載せる意味ではありません。変動販売費は貢献利益の計算では引きますが、変動するからといって製品在庫の原価にはなりません。

本章の原価条件と数量の流れ

1種類の完成品を扱い、仕掛品・仕損・減耗・評価損はありません。期首数量＋当期完成数量＝販売数量＋期末数量を先に確認します。期首在庫があればFIFOで期首分から販売し、売れ残った期首分と当期分を区別します。原価率が異なるときに一つの平均単価へ勝手にまとめません。

本章は実際原価による比較で、全部原価計算の当期固定製造原価率を「当期製造固定費÷当期実際完成数量」と明記しています。予定配賦差額はありません。この分母は本章の教材条件であって、すべての会計制度の処理を規定する説明ではありません。両方式で変動製造原価の評価方法と売上条件をそろえます。

直接原価計算の損益計算を組み立てる

変動製造原価による売上原価は、期首製品の変動原価＋当期完成品の変動原価−期末製品の変動原価です。期首なし・同一の単位変動原価なら、販売数量×変動製造原価単価でも求められます。生産数量へ掛けた当期製造費全額をそのまま売上原価にしないことが重要です。

売上高−変動売上原価−変動販売管理費＝貢献利益です。そこから当期製造固定費と当期固定販売管理費を全額引けば営業利益です。変動販売管理費の本章の基準は販売数量であり、生産数量ではありません。損失のときも同じ式を使い、負数の符号を残します。

全部原価計算では製造固定費の一部が製品に残る

全部原価の当期製品単価は、当期変動製造原価単価＋当期固定製造原価率です。売上原価は期首製品原価＋当期完成品原価−期末製品原価で計算します。売上高から売上原価を引いた売上総利益と、直接原価計算の貢献利益は、費用の分け方が違うので混同しません。

売上総利益から変動・固定の販売管理費を引いて営業利益へ進みます。製品原価として配分した当期製造固定費を、さらに全額差し引くと二重計上です。未販売分に含まれる製造固定費は、その製品が売れた期の売上原価へ移ります。

固定費調整の符号を原価の流れから導く

期首製品に含まれる製造固定費をB、当期発生製造固定費をF、期末製品に含まれる製造固定費をEとします。全部原価計算で当期売上原価へ入る固定製造費はB＋F−E、直接原価計算で当期に費用化する製造固定費はFです。他の条件をそろえると、その費用差から「全部利益＝直接利益＋E−B」となります。

期末分Eは全部原価計算ではまだ費用になっていないため、直接利益へ足します。期首分Bは以前から繰り越され、当期の全部原価計算へ影響するため引きます。ここでのB・Eは製品原価全額でも固定費全額でもなく、製品に含まれる製造固定費だけです。固定販売管理費は調整へ入れません。

増減・同数量を判断するときは固定原価率も見る

期首・期末の各製品に含まれる固定製造原価単価が同じなら、在庫数量増加でE−Bは正、減少で負、同数量でゼロになります。期首なしで期末在庫が生じる基本例も、この金額差を直接計算できます。大事なのは数量の標語ではなくBとEの金額です。

期首と当期の固定製造原価率が異なると、生産数量＝販売数量で期首・期末の在庫数量が等しくても、EとBが一致するとは限りません。固定費総額や生産数量が違うなら各期の原価を保ち、FIFOで残る層ごとに計算します。古い在庫を当期の固定費率で再評価してはいけません。

逆算と誤りの診断に使う

全部利益から直接利益へ戻すなら、直接利益＝全部利益−E＋Bです。Eが不明ならE＝全部利益−直接利益＋B。期末がすべて当期製品で、当期固定製造原価率が分かる条件ならEをその率で割って期末数量を復元できます。最後に数量の受払式も確認します。

固定販売管理費を製品に含めた誤りは、製品原価だけでなく販売管理費側も直します。売上原価にすでに含めた誤配分を残して、固定販売管理費を全額追加控除すると二重計上です。訂正後の営業利益を、正しい売上原価と正しい販売管理費から作り直すと安全です。

二期間のつながりと、資料不足の境界

第1期期末の製品原価は、第2期期首へそのまま引き継ぎます。各期の調整E1−B1とE2−B2を足すと、E1＝B2なので中間分は相殺します。最初の期首と最後の期末がともにゼロなら、本章の条件では2期合計の利益は一致します。各期の利益まで同じという意味ではありません。

期首製品に含まれる固定製造費が不明なら、期首数量だけでは利益差を一つに決められません。当期率を代用したり0に置いたりせず、元の原価記録の追加確認が必要です。また利益の大小は費用化時期の比較であり、現金が増えたこと、増産が有利なこと、在庫が販売できることを保証しません。

学習範囲と未収録の論点

公式第十五の「直接原価計算の意義と目的」「固定費調整」のうち、1製品・実際原価・完成品のみ・明示されたFIFOという基礎を扱います。計算の理解を目的とし、仕訳・勘定記入は収録していないため「直接原価計算の方法と記帳」の行は対応付けません。第十五全体の完成を意味しません。

予定・標準原価、配賦差額を含む調整、仕掛品、多製品、評価損、直接標準原価計算、価格決定、最適化、事業部評価、全部原価計算による高度なCVPは未収録です。2026年度適用の公式区分を参照し、外国の大学教材は基本関係の照合に限っています。日本の会計基準・税務の適否判断や公式採点、合格可能性の保証ではありません。

例題

製品原価と販売管理費の境界

同規格の製品1種類について、実際原価で直接（変動）原価計算と全部原価計算を比較する。仕掛品・仕損・減耗・評価損はなく、当期生産分はすべて完成している。別記のない限り期首製品はなく、期首製品がある場合の払出しは先入先出法（FIFO）とする。全部原価計算では各期の製造固定費総額をその期の実際完成数量で均等に割り当て、予定配賦差額はない。変動製造費の単位額は各期内で一定で、販売数量に比例する変動販売管理費は販売1個当たりで示す。資料の費用以外に営業費用はなく、利息・税金は扱わない。利益は営業利益、金額は円、数量は個。負の利益・調整額はマイナス付き、ゼロは0で入力する。木製カバーを900個生産し700個販売した。変動製造費は材料350円・加工220円・間接費130円の合計、製造固定費180,000円、変動販売管理費40円/販売個、固定販売管理費90,000円。製品の単位原価と期末原価を比較する。

直接原価計算の貢献利益表示

同規格の製品1種類について、実際原価で直接（変動）原価計算と全部原価計算を比較する。仕掛品・仕損・減耗・評価損はなく、当期生産分はすべて完成している。別記のない限り期首製品はなく、期首製品がある場合の払出しは先入先出法（FIFO）とする。全部原価計算では各期の製造固定費総額をその期の実際完成数量で均等に割り当て、予定配賦差額はない。変動製造費の単位額は各期内で一定で、販売数量に比例する変動販売管理費は販売1個当たりで示す。資料の費用以外に営業費用はなく、利息・税金は扱わない。利益は営業利益、金額は円、数量は個。負の利益・調整額はマイナス付き、ゼロは0で入力する。組立ボックスを800個生産し650個販売。販売単価1,900円、変動製造費900円/個、製造固定費160,000円、変動販売管理費80円/販売個、固定販売管理費65,000円。直接原価計算の貢献利益と営業利益を組み立てる。

二つの損益計算から差を確かめる

同規格の製品1種類について、実際原価で直接（変動）原価計算と全部原価計算を比較する。仕掛品・仕損・減耗・評価損はなく、当期生産分はすべて完成している。別記のない限り期首製品はなく、期首製品がある場合の払出しは先入先出法（FIFO）とする。全部原価計算では各期の製造固定費総額をその期の実際完成数量で均等に割り当て、予定配賦差額はない。変動製造費の単位額は各期内で一定で、販売数量に比例する変動販売管理費は販売1個当たりで示す。資料の費用以外に営業費用はなく、利息・税金は扱わない。利益は営業利益、金額は円、数量は個。負の利益・調整額はマイナス付き、ゼロは0で入力する。収納トレーを1,000個生産し850個販売。販売単価1,500円、変動製造費600円/個、製造固定費300,000円、変動販売管理費60円/販売個、固定販売管理費70,000円。全部原価計算と直接原価計算の利益をそれぞれ計算し、差額を確かめる。

期首の原価率を保って在庫を減らす

同規格の製品1種類について、実際原価で直接（変動）原価計算と全部原価計算を比較する。仕掛品・仕損・減耗・評価損はなく、当期生産分はすべて完成している。別記のない限り期首製品はなく、期首製品がある場合の払出しは先入先出法（FIFO）とする。全部原価計算では各期の製造固定費総額をその期の実際完成数量で均等に割り当て、予定配賦差額はない。変動製造費の単位額は各期内で一定で、販売数量に比例する変動販売管理費は販売1個当たりで示す。資料の費用以外に営業費用はなく、利息・税金は扱わない。利益は営業利益、金額は円、数量は個。負の利益・調整額はマイナス付き、ゼロは0で入力する。補助棚の期首製品は150個（変動製造費500円/個、製造固定費120円/個）。当期は450個生産し500個販売、当期変動製造費540円/個、当期製造固定費72,000円。直接原価計算の利益は130,000円と正しく計算済み。FIFOによる変動売上原価と固定費調整を求める。

同じ在庫数量でも金額差が残る

同規格の製品1種類について、実際原価で直接（変動）原価計算と全部原価計算を比較する。仕掛品・仕損・減耗・評価損はなく、当期生産分はすべて完成している。別記のない限り期首製品はなく、期首製品がある場合の払出しは先入先出法（FIFO）とする。全部原価計算では各期の製造固定費総額をその期の実際完成数量で均等に割り当て、予定配賦差額はない。変動製造費の単位額は各期内で一定で、販売数量に比例する変動販売管理費は販売1個当たりで示す。資料の費用以外に営業費用はなく、利息・税金は扱わない。利益は営業利益、金額は円、数量は個。負の利益・調整額はマイナス付き、ゼロは0で入力する。画材ケースの期首製品は80個（変動製造費600円/個、製造固定費150円/個）。当期は400個生産し400個販売、当期変動製造費600円/個、当期製造固定費90,000円。直接原価計算の利益は92,000円と正しく計算済み。数量が等しい場合の固定費調整を検証する。

二期間を通して固定費の繰越しを解く

同規格の製品1種類について、実際原価で直接（変動）原価計算と全部原価計算を比較する。仕掛品・仕損・減耗・評価損はなく、当期生産分はすべて完成している。別記のない限り期首製品はなく、期首製品がある場合の払出しは先入先出法（FIFO）とする。全部原価計算では各期の製造固定費総額をその期の実際完成数量で均等に割り当て、予定配賦差額はない。変動製造費の単位額は各期内で一定で、販売数量に比例する変動販売管理費は販売1個当たりで示す。資料の費用以外に営業費用はなく、利息・税金は扱わない。利益は営業利益、金額は円、数量は個。負の利益・調整額はマイナス付き、ゼロは0で入力する。作業用仕切りを2期連続で製造販売する。第1期は期首製品なし・生産500個・販売400個、第2期は第1期期末製品を引き継ぎ・生産400個・販売500個。両期とも販売単価1,600円、変動製造費600円/個、変動販売管理費100円/販売個、製造固定費100,000円/期、固定販売管理費40,000円/期。各期と2期合計の利益を求める。

間違えやすいところ

• 直接費と変動費、変動製造費と変動販売管理費を混同しない。
• 固定費調整は製品に含まれる製造固定費だけ。固定販売管理費を在庫へ載せない。
• 期首と当期の原価率が異なるときはFIFOの層を保つ。
• 全部利益＝直接利益＋期末製造固定費−期首製造固定費。逆算では符号を戻す。
• 利益差を現金増加・増産の妥当性・販売需要と読み替えない。

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採点と記録にはJavaScriptを使います。配点はこの教材独自のものです。